L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 8 del 14 luglio 2021, ha fornito chiarimenti in merito all’ambito applicativo delle disposizioni che prevedono la restituzione al sostituto di somme indebitamente percepite, assoggettate a tassazione in anni precedenti.

Un primo chiarimento di fondamentale importanza è che la restituzione “al netto”, introdotta dal D.L. 34/2020 con una modifica all’art. 10 del TUIR, si aggiunge a quella “al lordo” e non la sostituisce.

Per l’ipotesi di restituzione “al lordo” rimangono ferme le indicazioni che il Fisco ha già fornito con precedenti documenti di prassi. In particolare, tali somme costituiscono un onere deducibile per il contribuente/sostituito che, quindi, può recuperare in sede di dichiarazione dei redditi le imposte che aveva pagato al momento della percezione delle somme restituite. Tali somme costituiscono un onere deducibile indipendentemente dalla modalità di tassazione, anche separata, che è stata subìta.

Quanto invece alla restituzione “al netto”, la circolare precisa che:

  • Può avvenire nell’ipotesi in cui le somme da restituire siano state assoggettate, a qualsiasi titolo, a ritenuta alla fonte. Non è necessario, quindi, che la ritenuta sia avvenuta a titolo d’acconto, come indicato dalla norma, potendo la restituzione al netto trovare applicazione, ad esempio, anche in caso di restituzione di somme assoggettate ad imposta sostitutiva (come nel caso di restituzione di un premio di risultato assoggettato al 10%).
  • Per determinare l’importo netto da restituire, nel caso in cui l’indebito sia relativo ad una parte di una somma complessivamente erogata in anni precedenti, il sostituto dovrà sottrarre dall’importo lordo che il contribuente deve corrispondere la quota parte delle ritenute operate ai fini Irpef, proporzionalmente riferite all’indebito (ad esempio: il sostituto ha erogato 28.000 nel 2019, operando ritenute IRPEF per 6.960 euro. Nel 2021 richiede la restituzione di ¼ della somma, ovvero 7.000 euro. Per determinare il netto da restituire calcola ¼ delle ritenute riferite ai 28.000 euro e le sottrae ai 7.000 euro da restituire. Quindi, considerando che ¼ di 6.960 è pari a 1.740, la somma netta di cui chiederà la restituzione sarà pari a euro 5.260, ovvero 7.000-1.740).
  • Le somme da restituire vanno calcolate al netto non solo della ritenuta Irpef subìta, ma anche delle ritenute applicate a titolo di addizionali all’Irpef.

La circolare fornisce anche indicazioni sul calcolo del credito d’imposta, determinato forfetariamente nella misura del 30%, riconosciuto al soggetto erogatore/sostituto d’imposta in caso di restituzione “al netto”. Trattandosi, appunto, di una misura forfetaria, il credito non dovrà essere ricalcolato dal sostituto in base all’importo delle ritenute versate al momento dell’erogazione delle somme che sono state poi restituite. Rimane inoltre fermo che la misura del credito è calcolata sull’importo netto restituito. Se la restituzione ha ad oggetto somme che sono state tassate solo in parte, il credito è calcolato sulle somme restituite decurtate di quelle che non erano state tassate al momento dell’erogazione.

Sempre con riferimento al credito d’imposta, il documento precisa che il diritto a fruirne sorge nel momento in cui non può essere eccepita la legittimità della pretesa restituzione. La definitività della pretesa consente di fruire dell’intero ammontare del credito d’imposta, senza che rilevino le vicende e le modalità relativa alla concreta restituzione dell’indebito (è quindi irrilevante che la restituzione avvenga in forma rateale e/o che il sostituito non provveda alla restituzione). Inoltre, il sostituto può fruire del credito, anche se manca ancora la definitività della pretesa, nel periodo d’imposta in cui è comunque avvenuta la restituzione.

Il soggetto erogatore/sostituto deve dare evidenza nella CU della restituzione delle somme al netto. Inoltre, nel 770 deve indicare la fruizione del credito. In particolare, quanto al 770, l’Agenzia precisa che il sostituto d’imposta deve evidenziare nel Quadro SX - Rigo SX1 - Colonna 5 - l’intero credito spettante su ripetizione dell’indebito, subordinatamente alla compilazione del punto 475 della CU (ovvero 22 per i redditi di lavoro autonomo, provvigioni e redditi diversi).

Quanto alla decorrenza delle disposizioni sulla restituzione al netto, la circolare chiarisce che la nuova modalità di restituzione non trova applicazione se alla data del 19 maggio 2020 (data di entrata in vigore del D.L. 34/2020) il contribuente ha già restituito l’indebito al lordo o se, alla stessa data, per effetto di pronunce giurisprudenziali passate in giudicato, sia stabilita la restituzione al lordo (salvo successivo diverso accordo tra le parti). Inoltre, la restituzione al netto non trova applicazione se al 19 maggio 2020 sia in corso un piano di restituzione rateizzato, calcolato al lordo delle ritenute operate all’atto dell’erogazione (sempre salvo diverso successivo accordo tra le parti).

Il credito d’imposta non può essere utilizzato dalle Amministrazioni dello Stato in quanto, per legge, operano una ritenuta diretta. Rimane però fermo che può essere usato da quegli enti pubblici che, ai sensi dell’art. 23 del d.P.R. n. 600/1973 operano la ritenuta a titolo d’acconto, con obbligo di rivalsa.